审计师任期交错与审计意见决策  

作者简介:
闫焕民,王浩宇,南昌大学经济管理学院。330031;张文,审计署企业审计司。

原文出处:
审计研究

内容提要:

基于审计团队视角,考察审计师任期交错对审计意见决策的影响。研究表明:作为项目团队核心的两位签字审计师的任期交错对审计意见决策产生负面影响,表现为任期交错的审计师更不倾向于出具非标意见,审计报告激进度更高;但年报项目团队隶属的上级业务团队规模越大且声誉机制越佳,可有效缓解任期交错的负面影响。拓展分析发现,审计师任期交错大都是主动行为,业务团队通过“错缝衔接”方式实现长期连任,间接规避轮换制度的约束并锁定业务团队的客户收益,但忽视了下属项目团队成员的内部协同问题;审计专家个人声誉效应能够抑制任期交错的负面影响,但这与个体人口特征、事务所组织机制等无甚关联。综上,在审计团队视角,拓展了审计意见决策机制的理论研究,可为监管者解读审计师任期管理行为并完善监管政策提供科学依据。


期刊代号:F101
分类名称:财务与会计导刊(理论版)
复印期号:2020 年 02 期

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      近年来,在公司治理领域,一些学者开始关注到高管任期交错会影响个体行为及团队效率。置于审计领域,一方面,自2002年起,美国、中国、日本及澳大利亚等国相继实施了审计师任期限制制度,设置了审计师为某一客户公司提供年报审计服务的连续任期“上限”;另一方面,公司年报审计工作是典型的团队作业,团队项目组的核心是负责签发报告的审计师,通常包括一位项目负责人和一位复核合伙人。那么,由于任期限制制度或者团队成员调配,两位签字审计师的连续任期未必“同步”,多数情况下处于任期交错状态。然而,已有文献主要是静态地考察审计师任期长短对审计行为及结果的影响,鲜有动态地考察审计师任期管理现象,也忽视了审计实务中司空见惯的任期交错行为。那么,随之产生的几个重要问题:审计师任期交错行为究竟如何影响个体决策,提升还是降低项目团队协作效率,对审计结果的影响是积极的还是消极的,进一步地,业务团队作为介于项目团队与事务所之间层次的非正式组织单元,对下属项目团队的审计师任期交错行为是否具有约束作用?诸类问题,目前学界研究付之阙如,此为本研究之初衷。

      本文主要贡献:一是基于项目团队与业务团队的双维视角,首次考察了审计师任期交错行为及其后果,揭示了任期交错影响审计意见决策的作用机理,拓展了审计师个体行为研究的文献成果。二是从团队利益协同的角度,揭示了审计师任期交错行为的潜在动机,其主要目的是业务团队长期锁定客户收益,规避审计师轮换制度约束;同时,厘清了审计师任期交错效应的约束机制,希冀引导事务所加强审计团队管理,提高团队协同效率。三是审计师轮换制度虽在美中日澳等国推行多年但至今争议未休,本文基于任期交错这一新视角为解答审计师轮换制度效率争议提供了来自中国资本市场的科学证据,也可为美日澳等国继续推行并完善审计师轮换制度提供经验启示。

      二、文献回顾

      审计意见是关键的审计输出结果之一,反映了审计师独立性及其对审计风险的谨慎程度(蔡春等,2005),也会对投资者决策产生重要影响(张继勋等,2011)。然而,在审计领域,目前尚无文献探讨审计师任期交错及其影响。结合本文研究主题,主要从审计意见决策的影响因素、公司高管任期交错的经济后果两个方面进行文献梳理:(1)关于审计意见决策的影响因素,可归为三类:一是客户公司特征,包括股权激励计划实施、法律风险、控股股东股权质押等审计风险因素(张俊瑞等,2015;陈宋生和曹圆圆,2018),审计委员会设立、内部控制机制、机构投资者持股等治理结构因素(杨德明和胡婷,2010;张敏等,2011)。二是审计师特征,包括事务所组织模式、审计师个体异质性及客户重要性等影响审计胜任能力与独立性的因素(陆正飞等,2012;Gul等,2013;胡南薇和陈汉文,2014)。三是外部环境层面,包括地区环境不确定性、媒体监督、资本市场监管效率等因素(申慧慧等,2010;余玉苗等,2013;张立民等,2018)。(2)关于高管任期交错及其经济后果,结论主要有两类:一是“距离论”认为高管任期交错会导致彼此之间相互排斥,降低沟通效率,损害公司价值(田祥宇等,2018);二是“抑制合谋论”认为任期交错有利于抑制高管合谋及损害股东利益行为(姜付秀等,2013)、提高公司信息透明度(艾永芳和佟孟华,2019)。

      三、理论分析与研究假设

      根据社会认同理论,当团队成员在自我识别的过程中发现其他团队成员具有与之类似的行为特征时,会表现出较强的认同感,称之“同质相似相吸”。据此推之,在公司年报审计业务中,两位签字审计师作为项目团队核心,任期交错体现为彼此之间的任期异质性,这会降低项目团队成员之间的认同感,降低项目团队协作效率。具体而言,一方面,在我国审计师“五年轮换”制度下,处于聘任周期初期的审计师,未来预期任期较长且可期的签字权收益较多,在审计过程中更注重这一预期权益的维护,保持较高的审计独立性。当然,处于聘任周期初期或末期的审计师也可能呈现出与上述不同方向的行为表现,但行为歧化依然存在。另一方面,假定不考虑累计任期,项目团队成员对某一客户的连续任期长短反映了其对客户的认知程度及专业胜任能力。那么,在任期交错的情形下,连续任期越长的审计师,越熟悉客户及其所属行业的最新现状及发展趋势,越清楚客户在最近年度的审计调整情况及其实质性原因,以及往年审计调整事项对本期财务报告产生的潜在影响,合理判断重大错误风险及其影响的广泛性,提高审计意见合理性。相反,连续任期较短的审计师,缺乏对客户及其行业最新发展情况的充分了解,风险评估及审计判断合理性相对较低。综上,项目团队签字审计师的任期交错更易导致彼此认同感下降、审计判断分歧与决策冲突,降低审计意见决策的合理性与谨慎性,由此提出假设H1:

      假设H1:基于项目团队视角,相比签字审计师任期同步,任期交错会降低项目团队协作效率及审计谨慎性,对审计意见决策产生负面影响,表现为更不倾向于为客户出具非标意见,审计报告激进度更高。

      项目团队是签字审计师开展审计业务的基础组织单元,但各个项目团队隶属于业务团队,业务团队是项目团队签字审计师的非正式集合组织。具体而言,一方面,基于资源基础理论,团队规模可以视为一个组织获取关键资源的能力指标,业务团队规模越大,团队成员能够集合更加多样化的信息资源,更加丰富的观点、知识经验和技术方法,使下属项目团队成员在决策判断时拥有更充足的信息来源,促进业务团队内部成员之间知识、经验的学习与共享;另一方面,基于声誉理论,若大规模业务团队下属的项目签字审计师因个人决策失误导致项目审计失败,这对整个业务团队声誉、绩效等产生的影响更具严重性和破坏性。因此,大规模业务团队更注重声誉维护及内部监督机制建设,有效监管下属项目团队成员执业行为,保障团队成员审计师出具审计意见的合理性与谨慎性。据此推断,业务团队规模效应具备积极的正向调节作用,提出假设H2:

原文参考文献:

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